背景:

母公司为上市公司，将股票期权和限制性股票授予管理层，激励对象既有母公司员工，又有非上市的子公司员工，对于激励子公司员工的部分，子公司增加资本公积，当年并未向母公司支付对价。对于子公司（非上市公司）用母公司（上市公司）的股权来激励子公司员工，且行权时，子公司未向母公司支付对价，是由母公司作为工资薪金在税前扣除，还是由子公司在税前扣除？对于上市母公司授予境内子公司员工的股权激励，在子公司承担相应成本的前提下，子公司层面能否在所得税前扣除？

税务局观点（1）：

（1）子公司未支付对价，母子公司都不能税前扣除。

我国企业所得税制度施行法人税制，母公司与子公司从税法层面来看是两个独立的法人。《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告〔2012〕18号）规定的是一个法人企业向其员工进行股权激励的税务处理问题。母公司对子公司员工的股权激励不适用国家税务总局公告〔2012〕18号的相关规定。母公司和子公司都不得扣除。

（2）子公司支付了对价，子公司可以税前扣除。

企业股权激励支出实质属于工资薪金支出。根据《实施条例》第三十四条的规定，“工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。”

对于用母公司股票向员工进行股权激励的，属于子公司向员工支付的非现金形式的劳动报酬，应作为企业发生的工资薪金支出，在激励对象实际行权时按照有关规定税前扣除。

税务局观点（2）：

企业股权激励支出实质属于工资薪金支出。根据《国务院中华人民共和国企业所得税法实施条例（2007年）》（国务院令〔2007〕512号）第三十四条的规定，“工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。”对于用母公司股票向员工进行股权激励的，属于子公司向员工支付的非现金形式的劳务报酬，应作为企业发生的工资薪金支出，在激励对象实际行权时按照有关规定税前扣除。另外作为股权激励在子公司扣除的工资薪金其对应的个人所得税要由子公司代扣代缴。

答税观点：

股权激励的成本费用支出，可否在企业所得税税前扣除？是可以的，具体见《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告〔2012〕18号）。但现在的问题是，《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告〔2012〕18号）只规定了用本公司股票作股权激励，子公司用母公司的股票作股权激励，这个成本费用能否扣除呢？若干省市均就这个问题做了回复。

从北京市税务局答复来看，要看子公司是否支付对价。如果子公司未支付对价的话，母子公司都不能税前扣除；如果子公司支付了对价的话，子公司可以税前扣除。纳税人视角的口径比较宽泛，不论是否支付了对价，都可以税前扣除。另外其他不少税局回复，认为母子公司都不能税前扣除。

答税的观点是倾向于文中纳税人视角的观点，如果子公司的会计处理将股权激励费用入账了，并且相应的个人所得税也缴纳了，那么应该允许企业所得税进行税前扣除。

《中国证券监督管理委员会上市公司股权激励管理办法（2016年）》（证监会令〔2016〕126号）规定：“第二条：本办法所称股权激励是指上市公司以本公司股票为标的，对其董事、高级管理人员及其他员工进行的长期性激励。上市公司以限制性股票、股票期权实行股权激励的，适用本办法；以法律、行政法规允许的其他方式实行股权激励的，参照本办法有关规定执行。第七十四条 本办法适用于股票在上海、深圳证券交易所上市的公司。”

《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告〔2012〕18号）规定：“三、在我国境外上市的居民企业和非上市公司，凡比照《管理办法》的规定建立职工股权激励计划，且在企业会计处理上，也按我国会计准则的有关规定处理的，其股权激励计划有关企业所得税处理问题，可以按照上述规定执行。”

答税认为证监会的文件，用上市公司这个词时，通常是包括母公司及列入并表范围的子公司，往往并不仅指母公司，所以“上市公司以本公司股票为标的”,如果是下属子公司以上市公司母公司股票为标的，也是适用管理办法的；而在税务上，则会涉及不同独立法人的问题。